מיסוי בינלאומי - פטור לחמי"ז במדינת אמנה, האם בר השגה?
מאת רו"ח ועו"ד גדי אלימי ועו"ד אתי הלמן-גורלי ממשרד ארצי את חיבה
לאחרונה היינו עדים בכותרות העיתונים להתנהלותה של רשות המס מול נישומה, העוסקת בדוגמנות, שהגישה בקשה לראות בה כתושבת חוץ ובשל כך להיות פטורה ממס בישראל על הכנסותיה שמחוץ לישראל. על פי הפרסום, מסתמנת פשרה בתיק, לפיה הדוגמנית תשלם מס בשיעור של 25% על הכנסותיה, ובעתיד אם תשהה מחוץ לישראל מספר ימים העולה על שהותה בישראל לא תתחייב במס בישראל כלל. מבלי להתייחס כלל למקרה הספציפי, ניתן לפרש את הפשרה מבחינה מיסויית כי ימשיכו לראות בדוגמנית כתושבת ישראל המפיקה הכנסות דיבידנד מחברת משלח יד זרה שפטורה ממס בישראל, בשל היותה תושבת מדינת אמנה (בשיעור של 25%). שיעור מס של 25% משקף כנראה הסכמה שלא להחיל דין חמי"ז על החברה הזרה, אך מנגד דרישה כי יחולקו דיבידנדים שוטפים מאותה חברה לבעלת המניות, שאל"כ הייתה מדינת ישראל ממתינה לגביית המס עד שתחליט החברה על חלוקת הדיבידנדים בפועל (דין חנ"ז לא חל לגבי הכנסות ממשלח יד).
בעתיד, עת שתעתיק הדוגמנית את מרכז חייה אל מחוץ לישראל או מעת שתקום חזקה חלוטה כי היא תושבת חוץ, לא יהא כל בסיס לחיובה במס בישראל, והיא תהא פטורה ממס בישראל, ככל שמקור הכנסותיה אינו בישראל. בכפוף להנחות אלו, מסתמן כי רשות המסים בישראל נכונה להכיר בחברה תושבת מדינה גומלת, כחברה זרה שלא יחולו עליה הוראות "חברת משלח יד זרה". כלומר, בשל העובדה שישראל איננה מדינת המקור ואף לא מדינת התושבות של החברה הזרה, תישלל ממנה זכות המיסוי, תוך איון הפיקציה המיסויית הקבועה בסעיף 5(5) לפקודה. כך, למרות זכותה של מדינת ישראל להטיל מס הכנסה על החברה על פי דיניה הפנימיים, ואף שיתכן וימצא כי החברה מקיימת את התנאים הקבועים בסעיף 5(5) לפקודה, זכות זו נשללת בשל העובדה כי החברה הינה תושבת מדינה גומלת, בהתאם להוראות סעיף 196 לפקודה הקובע כי משנכרתה אמנה עם מדינה פלונית, יהא תוקף לאמנה לעניין מס הכנסה, על אף האמור בכל חיקוק.
ראוי להדגיש כי המדינה שבה חברת משלח היד הזרה היא תושבת, עשויה שלא לטעון להגנת אמנה במקרה שבו לחברה אין הצדקה כלכלית ותוכן ממשי, במיוחד במקרה בו האמנה כוללת סעיף הגבלת הטבות (Limitation of benefits clause).
פורסם במקור ב"מבזק מס" מס' 338 של משרד ארצי את חיבה ב-18 בפברואר 2010